Renouvellement de l’agrément des entreprises de révision

Selon la loi sur la surveillance de la révision (LSR), les entreprises de révision sont agréées pour cinq ans (art. 3, al. 2, LSR¹). Au terme de cette durée, les agréments arrivent automatiquement à échéance. Il incombe donc à chaque entreprise de prendre en mains, le moment venu, le renouvellement de son agrément. ­Environ six mois avant l’échéance de l’agrément, l’Autorité fédérale de surveillance en matière de révision (ASR) informe les entreprises de révision concernées et les invite à remettre les pièces requises.² Les entreprises sont invitées à collaborer activement³ pour faciliter le traitement efficace et rapide des demandes de renouvellement.

Pour quelles raisons le législateur a-t-il limité la validité de l’agrément des entreprises de ­révision? Comme l’indique le message du Conseil fédéral, les entreprises de révision sont agréées pour cinq ans seulement, d’abord ­parce que les conditions d’agrément doivent être remplies par des personnes physiques⁴ qui peuvent changer d’employeur, ensuite parce que les entreprises de révision doivent satis­faire à des critères d’organisation supplémentaires pour être agréées.⁵ Ces deux conditions peuvent changer rapidement. L’examen périodique des agréments permet à l’ASR de maîtriser le système d’agrément et de piloter ainsi la qualité des prestations de révision.

Les échéances des agréments des 3478 entreprises de révision agréées (état: 2 août 2011; y c. entreprises individuelles) s’échelonnent comme dans la figure 1.

L’ASR a octroyé les premiers agréments définitifs pour les entreprises de révision début 2008. Les premiers agréments arriveront donc à échéance début 2013 déjà. Souhaitant avoir suffisamment de temps pour traiter les demandes de renouvellement, l’ASR contactera les premières entreprises avant fin 2012 et les ­invitera à inscrire au registre les données ­nécessaires et à déposer les documents requis (cf. ch. 3).

Si l’agrément est renouvelé avant l’échéance de l’ancien agrément, cela n’a pas d’influence car le nouveau délai de cinq ans débute à ­l’échéance de l’ancien délai.

Les conditions légales liées à l’agrément des entreprises de révision sont régies par l’art. 6 LSR et s’appliquent indépendamment du fait qu’il s’agit d’un premier agrément ou du renouvellement d’un agrément (cf. figure 2). Les conditions se partagent entre, d’une part, les exigences liées aux personnes en ce qui concerne les organes supérieurs de direction ou d’administration de l’entreprise de révision (let. a), les personnes qui sont appelées à fournir des prestations en matière de révision (let. b) ainsi que les personnes qui dirigent les prestations en matière de révision (let. c) et, d’autre part, les directives organisationnelles de l’entreprise de révision (let. d).⁶

Les présents commentaires s’appliquent en priorité aux entreprises de révision au bénéfice d’un agrément à titre d’expert-réviseur ou de réviseur. Les entreprises de révision soumises à la surveillance de l’Etat, qui contrôlent les sociétés ouvertes au public font l’objet d’exigences approfondies (cf. art. 9 ss LSR), dont notamment une réglementation concernant la couverture d’assurance contre les risques en matière de responsabilité civile. Le renouvellement de l’agrément des entreprises de révision soumises à la surveillance de l’Etat est traité sur site, dans le cadre des contrôles opérés périodiquement par l’ASR. Ces contrôles ont lieu au moins tous les trois ans (cf. art. 16 LSR).

Les commentaires ci-après constituent un éclairage. La procédure d’enregistrement est actuellement en cours de remaniement, des modifications sont donc encore possibles.

L’envergure de l’examen des données et des documents déposés par l’entreprise requérante est déterminée en fonction des risques. Cette approche permet à l’ASR de rationnaliser et de cibler ses opérations de contrôle.

Une révision ordinaire est considérablement plus complexe qu’un contrôle restreint. La ­ri­gueur des règles déontologiques et le risque d’erreur inhérent sont nettement plus élevés dans le cas de la révision ordinaire. De plus, l’intérêt public est plus fort pour les révisions ordinaires, car l’impact économique lié aux erreurs de révision touchant aux sociétés de taille supérieure aux valeurs seuils⁷ est plus grave.

L’analyse par catégorie de risques adoptée par l’ASR implique un examen plus approfondi des données des entreprises qui effectuent des ­révisions ordinaires.

Le contrôle des quorums requis par rapport aux organes de direction (art. 6, al. 1, let. a, LSR) et aux collaborateurs (quorum des 20% selon art. 6, al. 1, let. b, LSR) est automatisé sur la base des données du registre ASR et s’avère en général assez simple. Le quorum des 20% ­signifie qu’au moins 20% des heures facturées par l’entreprise pour des prestations de révision pendant une année civile doivent avoir été ­accomplies par des personnes titulaires d’un agrément.⁸

L’ASR envisage de contrôler le respect des quorums par sondage. En cas de présomption de détournement de la loi – cas rares selon toute probabilité – l’ASR peut procéder à des vérifications supplémentaires. Il peut s’agir d’entreprises de révision qui engagent des personnes agréées uniquement pro forma afin de simuler le respect des quorums.

Dans le cadre du renouvellement de l’agrément, l’ASR accorde une importance primordiale à la conformité du système d’assurance-qualité ­interne.⁹ L’objectif d’un tel système est d’augmenter en permanence la qualité des prestations de révision et de réduire les risques de responsabilité inhérents.

Les exigences s’appliquant au système interne d’assurance-qualité n’ont pas changé depuis l’entrée en vigueur de la LSR en 2007: les entreprises de révision qui effectuent des révisions ordinaires doivent se conformer à la Norme d’audit 220 de la Chambre fiduciaire (NAS 220: contrôle qualité dans l’audit). Les entreprises de révision qui effectuent des contrôles ­restreints sont tenues de respecter les instructions de la Chambre fiduciaire et de FIDUCIAIRE|SUISSE relatives à l’assurance-qualité dans les petites et moyennes entreprises de révision. Toutefois, ces codes déontologiques ne constituent qu’un cadre minimal. L’aménagement concret du système d’assurance-qualité est une tâche entrepreneuriale: il doit tenir compte des objectifs stratégiques de l’entreprise et des circonstances concrètes (p. ex. risques, volume et complexité des mandats de révision).

Les entreprises de révision doivent décrire leur système interne d’assurance-qualité en remplissant un questionnaire établi par l’ASR. Lors du renouvellement de l’agrément, l’ASR examine la plausibilité des données du questionnaire¹⁰ concernant le système d’assurance-qualité et, en cas d’imprécision ou de contradictions, ­exige des informations ou des pièces supplémen­taires. A ce propos, l’ASR examine en particulier les questions d’indépendance, de formation continue et de contrôle de suivi interne. En cas de données insuffisantes ou imprécises, la ­quête d’informations complémentaires entraîne un surcroît de travail pour toutes les parties concernées.

Le questionnaire susmentionné pose également des questions par rapport aux principaux contrôles ciblant le respect des dispositions ­légales et des codes déontologiques à titre préventif ou a posteriori. A cet effet, seules doivent être déposées les pièces explicitement requises par l’ASR, et non l’entier du manuel d’assurance-qualité. L’ASR se réserve le droit d’exiger des pièces complémentaires si nécessaire.

L’indépendance de l’organe de révision constitue une condition essentielle pour la crédibilité de la révision. Ces dernières années, l’ASR a découvert à plusieurs reprises des infractions aux règles d’indépendance (cf. art. 728 et art. 729 CO) et les a sanctionnées¹¹. L’ASR ­demeure stricte quant aux règles d’indépendance et continuera de veiller à leur application.

C’est pourquoi l’ASR envisage singulièrement de contrôler aussi par voie de questionnaire si le système d’assurance-qualité offre un cadre suffisant pour garantir le respect des règles ­d’indépendance.

L’ASR entend également contrôler de manière approfondie le respect des exigences légales dans les cas où une entreprise de révision collabore à la tenue de la comptabilité d’entreprises soumises au contrôle restreint ou leur fournit d’autres prestations (cf. aussi art. 729, al. 2, CO). Face à une hausse des demandes portant sur le droit de l’entreprise de révision de collaborer à la tenue de la comptabilité ou de fournir d’autres prestations à la société soumise au contrôle restreint sans contrevenir à la loi, l’ASR a publié une FAQ¹² à ce sujet le 18 juillet 2011. Il y a lieu d’espérer que cette FAQ et l’examen approfondi de ce point lors du renouvellement des agréments limite la collaboration à la tenue de la comptabilité au seul cadre autorisé.

Le législateur n’a pas défini de règles explicites par rapport au perfectionnement et à la formation continue des personnes physiques, c'est-à-dire des réviseurs et des experts-réviseurs agréés,¹³ Il a uniquement précisé que les entreprises de révision agréées sont tenues de veiller au perfectionnement et à la formation continue de leurs collaborateurs affectés à la révision.

Les règles de perfectionnement sont définies dans deux documents, les Directives concernant la formation continue de la Chambre fiduciaire¹⁴ et le Règlement de formation continue¹⁵ de FIDUCIAIRE|SUISSE. Même si une entreprise de révision n’est pas membre de l’une des deux associations, l’ASR part du principe ­qu’elle applique les standards professionnels de la branche.

Dans le cadre du renouvellement de l’agrément, l’ASR vérifie les mesures et les processus mis en place par l’entreprise de révision pour surveiller l’application des règles de formation continue des associations professionnelles. Elle vérifie également si la conformité auxdites ­règles de formation continue a été contrôlée par une association professionnelle. Si une entreprise de révision n’est pas affiliée à la Chambre ­fiduciaire ni à FIDUCIAIRE|SUISSE, l’ASR vérifie le règlement interne de formation de l’entreprise de révision et les mesures mises en place pour en surveiller l’application. Dans des cas exceptionnels, l’ASR se réserve le droit d’enquérir des justificatifs jusqu’à l’échelon des ­collaborateurs (attestations de participation délivrées par des organismes de formation). L’entreprise de révision agréée demeure dans tous les cas seule responsable de la formation continue de ses collaborateurs.

Les entreprises de révision qui respectent les règles des associations professionnelles n’ont en principe pas d’autres conditions à remplir. L’ASR part du principe que les règles des associations professionnelles garantissent aux professionnels un minimum de formation continue dans le domaine de la comptabilité et de la révision. Il n’y a en revanche aucune règle précisant concrètement le temps consacré à la formation continue. L’entreprise de révision doit définir en interne le programme de formation à suivre par ses collaborateurs, compte tenu de leur situation individuelle. Ces programmes de formation doivent s’adapter en fonction de l’évolution des différents domaines professionnels (p. ex. nouvelles normes en matière de comptabilité, etc.). Une personne qui suit exclusivement pendant plusieurs années des cours de fiscalité ne répond pas aux exigences en matière de formation continue, même si la fiscalité constitue une partie importante de la formation continue d’un réviseur ou d’un expert-­réviseur.

Les entreprises de révision qui opèrent des ­révisions ordinaires doivent se conformer à la NAS 220 et à la FAQ de l’ASR d’octobre 2008:¹⁶ dans le cadre de chaque mandat de révision ordinaire, outre la supervision des travaux, un contrôle de suivi par échantillonnage doit être effectué par un expert-réviseur agréé n’ayant pas participé au mandat de révision (cf. NAS 220, annexe G).

Dans le cadre du renouvellement de l’agrément, l’ASR requiert de l’entreprise requérante le dernier rapport interne des contrôles de suivi afin de s’assurer que ces contrôles soient régulièrement effectués. L’ASR veillera également à vérifier si les lacunes mises à jour par le contrôle de suivi interne donnent lieu à des mesures d’amélioration ciblées. L’ASR estime que le contrôle de suivi interne est positif s’il permet de dégager un potentiel d’amélioration, car il contribue ainsi à l’amélioration permanente de la qualité.

Les pièces requises comprennent en particulier:

• une demande d’agrément et le questionnaire intégré sur le système d’assurance-qualité;
• le dernier rapport sur le contrôle de suivi interne des entreprises de révision qui opèrent des révisions ordinaires;
• un extrait du registre de l’office des pour­suites.

De surcroît, l’entreprise de révision doit confirmer que les donnés de l’enregistrement en ligne sont à jour et correctes, et en particulier que toutes les personnes physiques agréées qu’elle emploie sont référencées (rattachements électroniques) sous son inscription.¹⁷

Dans sa demande, l’entreprise doit également confirmer que toutes les obligations d’information selon l’article 15, al. 3, LSR et art. 13, al. 1, de l’Ordonnance sur la surveillance de la révision (OSRev)¹⁸ ont été respectées. Rappelons que toutes les personnes et toutes les entreprises de révision sont tenues, dès le moment où elles ont déposé une demande d’agrément, de communiquer à l’ASR tout fait pertinent pour l’examen des conditions d’agrément (art. 13, al. 1, OSRev). L’obligation d’annonce n’est pas limitée à la procédure d’agrément au sens ­propre: elle s’applique de manière illimitée jusqu’au moment où l’agrément perd sa validité. Les détails en la matière sont précisés dans la circulaire ASR 1/2007 du 27 août 2007 sur les renseignements et les pièces à fournir dans le cadre de la demande d’agrément.¹⁹

L’OSRev stipule que les entreprises de révision comptant une seule personne agréée doivent s’affilier d’ici le 31 août 2013 à un système de revue par des pairs (peer review, selon art. 9, al. 2, et art. 49 OSRev). Il s’agit d’un système d’assurance-qualité dans lequel les contrôles sont opérés par des professionnels de même rang. La configuration de ce système est actuellement repensée. Il n’est donc pas certain que ce système puisse être mis en vigueur en août 2013. Les entreprises de révision comptant une seule personne agréée concernées par la disposition transitoire de l’art. 49 OSRev n’ont pas d’autre obligation en la matière jusqu’à ce que cette question ait été tirée au clair. L’ASR informera les entreprises concernées en temps utile sur la suite de la procédure.

Les entreprises de révision qui se réclament de la disposition transitoire de l’art. 49 OSRev n’ont pas de système d’assurance-qualité interne complet. L’ASR en tiendra compte dans la procédure de renouvellement et réduira en conséquence l’étendue de son examen. L’ASR est toutefois d’avis que l’attestation de révision doit signaler l’absence d’un système d’assurance-qualité au moins dans le cas de la révision ­ordinaire.

L’agrément des entreprises de révision arrive automatiquement à échéance après cinq ans. Il est uniquement renouvelé sur demande. L’ASR recommande aux entreprises concernées d’établir assez tôt leur demande de renouvellement pour éviter de se retrouver soudainement sans agrément valable. L’ASR informera les entreprises concernées en temps utile et les invitera à remettre les pièces requises, mais compte sur leur participation active pour opérer le renouvellement dans les meilleures conditions possibles.

L’élément central lors de l’examen de la ­demande de renouvellement est la vérification du système d’assurance-qualité par catégories de risques. L’ASR distingue les entreprises de révision selon qu’elles opèrent des révisions ­ordinaires ou des contrôles restreints. Outre l’examen général des données de l’entreprise, l’ASR vérifie en particulier les aspects ayant trait à l’indépendance, à la formation continue et au contrôle de suivi interne des révisions ordinaires.

Le renouvellement de l’agrément est, pour le législateur, avant tout le moyen de vérifier que les entreprises de révision agréées satisfassent aux dispositions légales. Cette procédure ­permet par ailleurs de vérifier le système d’assurance-qualité des entreprises de révision et d’apporter ainsi une contribution importante à l’amélioration qualitative des prestations de révision.