Quellensteuern: Vor- und Weitsicht sind gefragt

Arbeitgeber mit Wohnsitz, Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz sind verpflichtet, Neuanstellungen von quellensteuerpflichtigen Personen innerhalb von acht Tagen der zuständigen Steuerbehörde zu melden. Diese Meldung dient einigen Kantonen als Basis für die Tarifeinstufung der Arbeitnehmer. In der Praxis sind sich nach wie vor nicht alle Unternehmen ihrer Meldepflicht bewusst. Andere wiederum versäumen die Meldung besonderer Arbeitnehmergruppen, zum Beispiel der Scheinselbstständigen aus dem Ausland.

Quellensteuer- und meldepflichtig sind:

• Natürliche Personen ohne fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung C, die sich im Kanton aufhalten oder wohnen und Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit im Kanton beziehen (Art. 83 DBG);
• Natürliche Personen ohne fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung C, die sich in einem anderen Kanton aufhalten oder Wohnsitz haben und von einem Arbeitgeber mit Sitz im Kanton Lohn beziehen;
• Arbeitnehmer, die dem vereinfachten Abrechnungsverfahren zur Bekämpfung der Schwarzarbeit unterliegen, auch wenn diese Personen über das Schweizer Bürgerrecht oder eine Niederlassungsbewilligung C verfügen (Art. 37a Abs. 1 DBG);
• Spezialgruppen mit speziellem Quellensteuersatz wie Künstler, Sportler, Referenten oder Verwaltungsräte mit Wohnsitz im Ausland.

Für diese Personen besteht keine Quellensteuerpflicht:

• Natürliche Personen mit einer Niederlassungsbewilligung C (Art. 83 Abs. 1 DBG);
• Personen, deren Ehegatte (oder eingetragener Partner) das Schweizer Bürgerrecht oder die Niederlassungsbewilligung C besitzt (Art. 83 Abs. 2 DBG);
• Personen, die ausschliesslich einer selbständigen Erwerbstätigkeit nachgehen;
• Personen, die Einkünfte von Arbeitgebern mit Sitz im Ausland beziehen (Art. 6 QStV).

Manche Kantone kennen zusätzliche Bestimmungen, die eine Person von der Quellensteuerpflicht entbinden (z.B. Liegenschaftsbesitz).

Der Arbeitgeber kann bei der Abrechnung der Quellensteuer zwischen verschiedenen Verfahren wählen:

• Er rechnet nur mit dem Firmensitzkanton ab und wendet dessen Tarife an.
• Er rechnet mit dem Firmensitzkanton ab, wendet jedoch die Tarife des Wohnkantons des betroffenen Mitarbeiters an.
• Er rechnet mit dem Wohnkanton des Mitarbeiters ab und wendet dessen Tarife an.

Für eine möglichst arbeitnehmerfreundliche Abrechnung empfehlen wir die dritte Variante – auch wenn diese für den Arbeitgeber einen zusätzlichen Aufwand bedeutet und zudem vertiefte Kenntnisse darüber bedingt, wie die verschiedenen Quellensteuerberechnungen der einzelnen Kantone anzuwenden sind.

Je nach Situation rechnet der Arbeitgeber die Quellensteuer monatlich, quartalsweise oder jährlich ab. Er muss die Abrechnungen (mit Angabe zur steuerpflichtigen Person, Bruttoleistung/-lohn, Tarifeinstufung, Anzahl Kinder, Quellensteuerabzug) innerhalb von 15 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode beim kantonalen Steueramt einreichen. Das kantonale Steueramt verarbeitet die Abrechnungen und stellt anschliessend die Quellensteuer in Rechnung. Die Rechnungen sind innerhalb von 30 Tagen zu begleichen. Auf verspätete Quellensteuerzahlungen erhebt das Steueramt einen Verzugszins. Kommt der Arbeitgeber seiner gesetzlichen Abrechnungspflicht nicht nach, kann ihm sowohl eine Busse wegen Verletzung seiner Verfahrenspflichten (Art. 174 DBG) als auch eine Ermessenseinschätzung (Art. 130 Abs. 2 DBG) drohen. Gewisse Kantone verlangen zusätzlich zu den Abrechnungen weitere Informationen, insbesondere am Jahresende. In jedem Fall bleibt dem Arbeitgeber der Rückgriff auf die quellensteuerpflichtige Person vorbehalten (Art. 138 Abs. 1 DBG).

Sämtliche Leistungen des Arbeitgebers aus einer unselbständigen Erwerbstätigkeit (Angestelltenverhältnis) gelten als Erwerbseinkommen und unterliegen damit der Quellensteuer (Art 84 DBG). Für den Arbeitgeber bedeutet die unvollständige Berücksichtigung der Einkünfte in der Praxis ein grosses Risiko. Gerade Naturalleistungen, die Übernahme von Lebenshaltungskosten oder auch spezielle Versicherungsprämien und Steuern des Mitarbeiters, übernommen vom Arbeitgeber, werden vom Arbeitgeber nicht immer erfasst. Häufig weiss dieser gar nicht, dass Leistungen, die sich auf die Tätigkeit in der Schweiz beziehen und erst später am Wohnsitz im Ausland ausbezahlt werden, auch für Schweizer Bürger eine Quellensteuerpflicht in der Schweiz auslösen. Von der Steuerpflicht ausgenommen ist der Ersatz von Spesen und weiteren Berufsauslagen durch den Arbeitgeber, soweit diese echten Aufwendungen des Arbeitnehmers entsprechen. Im Quellensteuerverfahren sind die Bruttoeinkünfte steuerpflichtig. Im Tarif nicht berücksichtigte Aufwendungen (insbesondere Gewinnungskosten) müssen nachträglich geltend gemacht werden.

Die Kantone wenden die Quellensteuertarife unterschiedlich an. Diese uneinheitliche Handhabung erschwert die Berechnung für Arbeitgeber, die nach dem Wohnkanton des Mitarbeiters abrechnen, und macht sie zu einem weiteren Risiko. Nicht alle Kantone bestimmen die entsprechenden Tarife, sondern überlassen dies dem Arbeitgeber. Zudem wird die Anwendung des richtigen Tarifs bei einer Veränderung der persönlichen Verhältnisse (Heirat, Scheidung, Kind usw.) ebenfalls je nach Kanton verschieden gehandhabt. Die Anpassung erfolgt auf den Folgemonat, teilweise auch rückwirkend per Ereignismonat oder in Kantonen mit Quellensteuertarifen im Jahresausgleich (z.B. Genf) und in gewissen Situationen sogar rückwirkend auf den Januar des Steuerjahrs. Die entsprechenden Quellensteuertariftabellen der einzelnen Kantone enthalten nützliche Erläuterungen und Hinweise. Die Arbeitgeber sind gut beraten, diese genau zu studieren. Zudem müssen sie ihre Mitarbeitenden auf die Veränderung der persönlichen Verhältnisse sensibilisieren – also auf Heirat, Scheidung, Wohnsitzwechsel des Arbeitnehmers / der Familie, Erwerbsaufnahme/-aufgabe des Ehepartners usw. – und sie auf die diesbezügliche Mitteilungspflicht hinweisen. Solche Meldungen erfolgen heute oft eher zufällig, da die meisten Arbeitgeber ihren Arbeitnehmern nicht erklären, weshalb sie die Informationen benötigen.

Ebenso selten weist der Arbeitgeber seinen Arbeitnehmer auf die Möglichkeit von Tarifkorrekturen bis am 31. März des Folgejahres hin. Obwohl diese Information keine Pflicht ist, kann sie dem Mitarbeiter nützen und je nachdem die Höhe der Quellensteuern für den Arbeitnehmer reduzieren. Bei Erwerbseinkommen von über 120 000 Franken pro Jahr (Genf: 500 000 Franken) müssen die Mitarbeiter mit Wohnsitz in der Schweiz zusätzlich eine Steuererklärung einreichen.

Ein kurzer Überblick der Tarife am Beispiel des Kantons Zürich:

• Tarif A (mit oder ohne Kirchensteuer) für ­Alleinstehende;
• Tarif B (mit oder ohne Kirchensteuer) für alleinverdienende Verheiratete und für Halb­familien;
• Tarif C (mit oder ohne Kirchensteuer) für Doppelverdienende (Verdienst des andern Ehegatten wird in der Schweiz erzielt und beträgt mindestens 2000 Franken);
• Tarif D (10%) für Nebenerwerb (wöchentliche Arbeitszeit weniger als 15 Stunden, und der monatliche Bruttolohn beträgt weniger als 2000 Franken, sofern die steuerpflichtige Person selbst oder deren Ehegatte daneben weitere Lohneinkünfte bezieht);
• Tarif S (5%) im vereinfachten Abrechnungsverfahren zur Bekämpfung der Schwarzarbeit.

Personen mit Wohnsitz im Ausland werden im Kanton Zürich grundsätzlich zum Tarif A besteuert, weil bei Erwerbstätigkeiten des Ehegatten im Ausland die Anwendung des Doppelverdienertarifs C ausgeschlossen ist.

Nicht nur die Festlegung des Quellensteuerabzugs ist für manche Unternehmen eine Krux. Es wird oft vergessen, dass sie in Kantonen mit monatlichem Quellensteuertarif (die Mehrheit!) bei untermonatigen Ein-/Austritten die regelmässigen Leistungen auf einen Monat hochrechnen und unregelmässige Leistungen dazu addieren müssen, um zur richtigen Basis für den Monatstarif zu gelangen. Die anzuwendende Steuerbasis in Kantonen mit Jahresausgleich (so etwa die Kantone Genf, Waadt, Tessin und Fribourg) wird in einigen Lohnprogrammen auch heute noch nicht korrekt berechnet, weil die Verantwortlichen der Lohnbuchhaltung nicht über das entsprechende Wissen verfügen, bzw. die Software das nicht korrekt berechnet.

Unternehmen in Grenzregionen beschäftigen naturgemäss häufig Grenzgänger. Diesen ist bei der Bestimmung des richtigen Quellensteuertarifs besonders Beachtung zu schenken. Je nach Arbeitskanton, Wohnsitzstaat des Mitarbeiters und Häufigkeit der Rückkehr an seinen Wohnort im Ausland kommt entweder der normale Quellensteuertarif oder ein Spezialtarif zur Anwendung. Auch hier stellen wir immer wieder fest, dass die Arbeitgeber über zu wenige Informationen über den entsprechenden Mitarbeiter verfügen und auch nicht bei ihm nachfragen. Gibt ein Mitarbeiter eine Adresse in der Schweiz an, reicht das vielen Arbeitgebern – ohne dass sie wissen, ob ein Wohnsitz im Ausland existiert und wo sich Ehepartner/-in oder Kinder niedergelassen haben. Aufgrund von bewilligungs- oder sozialversicherungsrechtlichen Vorgaben ziehen die Unternehmen oft falsche Schlüsse auf die steuerliche Behandlung von Grenzgängern. Trotzdem sind die erwähnten Faktoren entscheidend für die korrekte Berechnung der Quellensteuern.

Ebenfalls gut zu wissen: Ein Arbeitgeber kann zur Ablieferung von Quellensteuern verpflichtet werden, auch wenn er selber keine Lohnzahlung vornimmt, aber als sogenannter faktischer Arbeitgeber gilt.

Am 1. Januar 2013 tritt das Bundesgesetz über die Besteuerung von Mitarbeiterbeteiligungen vom 17. Dezember 2010 in Kraft. Die Kreisschreiben der Steuerbehörden waren zum Zeitpunkt der Abschlussredaktion dieses Artikels noch nicht veröffentlicht. Trotzdem gilt: Der Arbeitgeber muss Beteiligungsinstrumente (Export) in gewissen Situationen neu nach einem Spezialsatz abrechnen (Kanton ZH: 31,5%, davon 11,5% Bund und 20% Kanton) und eine separate Deklaration für die Quellensteuerbehörden analog dem Verwaltungsratshonorar für Verwaltungsräte im Ausland erstellen. In beiden Fällen ist die Quellensteuer dem Sitzkanton des Arbeitgebers zu entrichten. Diese Spezialregelung betrifft nur Unternehmen mit Beteiligungsinstrumenten sowie Konzerne mit Unternehmen im In- und Ausland. Diese sollten sich also unbedingt mit diesen Spezialfällen auseinandersetzen. Wir weisen in diesem Zusammenhang insbesondere auf die neuen Bescheinigungspflichten hin, die das neue Gesetz für Arbeitgeber gegenüber Steuerbehörden und Sozialversicherungen vorsieht.

Die Schweizerische Steuerkonferenz (SSK) hat ein Konzept in Auftrag gegeben, das die elektronische Übermittlung der Quellensteuerdaten vom Arbeitgeber an die kantonalen Steuerverwaltungen ermöglichen soll. Die eingesetzte Arbeitsgruppe hat ein entsprechendes Papier ausgearbeitet, welches in die Vernehmlassung gegeben wurde. Wir gehen davon aus, dass die Arbeitgeber ab 2014 eine zertifizierte Lohnsoftware erwerben können, mit der sich die Quellensteuern mit allen kantonalen Steuerverwaltungen elektronisch abrechnen lassen. Basis dieses elektronischen Lohnmeldeverfahrens (ELM) bildet die geplante schweizweite Vereinheitlichung der Tarifbezeichnungen und -anwendungen.

Der Entwurf zur Änderung der Quellensteuerverordnung sieht die folgenden Änderungen bei den Tarifeinstufungen vor:

• Tarif A: Alleinstehende;
• Tarif B: Verheiratete Alleinverdienende oder Halbfamilien;
• Tarif C: Doppelverdienende, sofern der andere Ehegatte in der Schweiz oder im Ausland ein Erwerbseinkommen erzielt (Beim Doppelverdienertarif C wird auf eine Unterscheidung des Einkommens von Mann und Frau verzichtet. Im neuen Doppelverdienertarif werden die Berufsauslagen weiterhin in Abhängigkeit zum steuerbaren Bruttolohn gewährt. Die weiteren Abzüge wie Kinderabzüge oder Zweitverdienerabzug werden dagegen nur noch mit 50% der massgebenden Werte im Tarif eingerechnet. Das satzbestimmende Einkommen des anderen Ehegatten wird pauschal durch die Kantone oder den Bund festgelegt.);
• Tarif D: Nebenerwerb (wöchentliche Arbeitszeit beträgt weniger als 15 Stunden und monatlicher Bruttolohn weniger als 2000 Franken, sofern die steuerpflichtige Person daneben ein Haupterwerbseinkommen erzielt);
• Tarif E: Vereinfachtes Abrechnungsverfahren (Bekämpfung der Schwarzarbeit);
• Tarif F: Italienische Grenzgänger (innerhalb einer Zone von 20 Kilometern zur Schweizer Grenze lebend und Ehegatte ist ausserhalb der Schweiz erwerbstätig);
• Tarif L: Alleinstehende Grenzgänger mit deutschem Bürgerrecht;
• Tarif M: Alleinverdienende verheiratete Grenzgänger mit deutschem Bürgerrecht oder Grenzgänger mit deutschem Bürgerrecht und dem Status einer Halbfamilie;
• Tarif N: Doppelverdienende Grenzgänger mit deutschem Bürgerrecht;
• Bei fehlenden Angaben:
  – Tarif A, ohne Kinderabzug, mit Kirchensteuer: Ledige sowie Arbeitnehmer mit unbestimmtem Zivilstand,
  – Tarif C, ohne Kinderabzug, mit Kirchensteuer: Verheiratete, die nicht offenlegen, ob der Ehegatte ebenfalls erwerbstätig ist.

Die Kinderabzüge sind bei den Tarifen B, C, M und N im Grundsatz gemäss den ausgerichteten Familienzulagen zu gewähren. Bei den Tarifen A und L können Kinderabzüge im Verhältnis zur Höhe der ausgerichteten Alimentenzahlungen berücksichtigt werden. Eine Berechnung der Quellensteuer gemäss den effektiv bezahlten Alimenten bleibt vorbehalten. In der Tariffestsetzung können ebenfalls schulpflichtige Kinder geltend gemacht werden, die den Wohnsitz im Ausland haben.

Das Freizügigkeitsabkommen (FZA) und damit das Abkommen über den freien Personenverkehr vom 21. Juni 1999 untersagt grundsätzlich jede Diskriminierung aufgrund der Staatsangehörigkeit (Gebot der Inländergleichbehandlung). Dieses Diskriminierungsverbot wird insoweit eingeschränkt, als eine unterschiedliche steuerliche Behandlung bei nicht vergleichbaren Verhältnissen als zulässig erklärt wird – insbesondere, wenn diese Unterscheidung wegen des Wohnsitzes geschieht.

Das Bundesgericht hat mit seinem Entscheid vom 26. Januar 2010 (2C_319/2009) erkannt, dass das Quellensteuerverfahren dem Gebot der Inländergleichbehandlung entsprechen muss, und sich dabei auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs gestützt. Das Gebot der Inländergleichbehandlung besagt, dass EU- und EFTA-Staatsangehörige, die in vergleichbaren Verhältnissen wie Schweizer Bürger leben, steuerlich gleich zu behandeln sind. Das Bundesgericht gab bekannt, dass dieses Gebot auch dann zur Anwendung gelangt, wenn eine quellensteuerpflichtige Person mit Ansässigkeit im Ausland mindestens 90% ihres weltweiten Familieneinkommens in der Schweiz versteuert. Unter diesen Umständen spricht es von einem «Quasi-Ansässigen». Wird ein «Quasi-Ansässiger» in der Schweiz quellenbesteuert, hat er gemäss Bundesgericht Anrecht auf dieselben Abzüge, die ihm im ordentlichen Veranlagungsverfahren gewährt werden. Folgerichtig gelten diese Grundsätze insbesondere auch bei quellensteuerpflichtigen Personen mit EU/EFTA-Staatsangehörigkeit und Wohnsitz in der Schweiz.

In einem weiteren Urteil (2C_21/2010) hat das Bundesgericht seine Rechtsprechung zum Begriff der «Quasi-Ansässigkeit» bestätigt und den Kanton Genf aufgefordert, gesetzgeberisch tätig zu werden. Aufgrund dieses Bundesgerichtsentscheides hat die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) den Auftrag erhalten, die gesetzliche Ausgestaltung des Quellensteuerverfahrens zu überarbeiten. In der Folge wurde die Arbeitsgruppe «Besondere Internationale Quellensteuerfragen» beauftragt, die Vorschläge der ESTV zur Neugestaltung des Quellensteuerverfahrens zu prüfen und der Finanzdirektorenkonferenz sowie der SSK entsprechende Empfehlungen zu machen. Die Arbeitsgruppe hat drei Varianten zur Weiterbearbeitung empfohlen:

• Variante 1: Obligatorische, nachträgliche ordentliche Veranlagung für quellensteuerpflichtige Arbeitnehmer mit Wohnsitz oder Aufenthalt in der Schweiz;
• Variante 2: Weiterführung des bisherigen Quellensteuerverfahrens mit der Möglichkeit, über eine nachträgliche ordentliche Veranlagung oder über eine Tarifkorrektur Anpassungen an der bezogenen Quellensteuer zu beantragen;
• Variante 3: Verkürzung des Quellensteuerverfahrens auf das Zuzugsjahr und die zwei folgenden Jahre – dies ebenfalls mit der Möglichkeit, über eine nachträgliche ordentliche Veranlagung oder über eine Tarifkorrektur Anpassungen an der abgerechneten Quellensteuer zu beantragen.

Bei den Varianten 2 und 3 wird zusätzlich eine Verbesserung des heutigen Quellensteuerabzugs durch Akontozahlungen mit anschliessendem Jahresausgleich durch die Arbeitgeber geprüft.

Da alle Varianten eine Anpassung der Gesetze und Verordnungen bedingen, wird deren Umsetzung wohl noch länger andauern. Bei einer Umstellung mit Jahresausgleich müssten die Arbeitgeber ihre Lohnbuchhaltungssysteme anpassen – auch das bedeutet einen zeitlichen und kostenmässigen Zusatzaufwand.

Unsere Ausführungen zeigen: Für die korrekte Berechnung der Quellensteuern müssen die Verantwortlichen über fundierte Fachkenntnisse verfügen und diese auch laufend aktualisieren, da substanzielle Veränderungen anstehen. Die Arbeitgeber sind daher gut beraten, das Thema ernst und an die Hand zu nehmen. Nur so können sie unnötige finanzielle oder sogar Reputationsrisiken für ihre Unternehmung und ihre Mitarbeitenden verhindern.